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IR : partages et licitations d'actifs indivis, les commentaires du fisc
L’exonération d'IR des partages de biens ou valeurs mobilières provenant d’une succession ou d’une communauté conjugale, ainsi que des partages portant sur des biens indivis vient d'être commentée par Bercy.
 L’exonération d’impôt sur le revenu des partages de biens ou valeurs mobilières provenant d’une succession ou d’une communauté conjugale, ainsi que des partages portant sur des biens indivis issus d’une donation-partage ou acquis par les époux ou partenaires d’un PACS avant le mariage ou la conclusion du pacte, est commentée.
Le partage est un acte juridique qui met fin à une indivision en répartissant les biens entre les différents coïndivisaires. Lorsqu’il est effectué à charge de soulte et qu’il porte sur des valeurs mobilières, des droits sociaux ou des titres assimilés, ce partage donne lieu, en principe, à l’imposition du gain net réalisé par les copartageants autres que l’attributaire (CGI, art. 150-0 A).
Des dérogations sont toutefois admises en faveur des partages de biens (L. fin. 2008, n° 2007-1822, 24 déc. 2007, JO 27 déc., p. 21211, art. 16) :
– provenant d’une indivision successorale ou conjugale ;
– reçus par voie de donation-partage ;
– portant sur des biens indivis acquis par des époux ou partenaires d’un PACS.
Ce bien indivis faisant l’objet du partage peut avoir été acquis avant le mariage ou avant la conclusion du PACS.
L’administration commente ces dispositions :
⇒ Régime de droit commun
Principe :
Le partage constitue une cession à titre onéreux imposable à l’Impôt sur le Revenu (IR) à hauteur des droits appartenant aux copartageants autres que l’attributaire et qui, du fait du partage, sont cédés par eux à ce dernier. En d’autres termes, l’existence, en matière de plus-values mobilières, d’une plus-value imposable ou d’une moins-value imputable implique nécessairement qu’une soulte soit versée par le ou les attributaires aux autres copartageants.
Détermination du gain net réalisé lors du partage.
Le gain net réalisé lors de la cession de titres ou droits concernés est déterminé par la différence entre (CGI, art. 150-0 D) :
– le prix effectif de cession des valeurs, droits ou titres, net des frais et taxes acquittés par le cédant (premier terme de la différence) .
– et leur prix effectif d’acquisition ou de souscription par le cédant ou, en cas d’acquisition à titre gratuit, leur valeur retenue pour la détermination des droits de mutation (deuxième terme de la différence).
En cas de partage, le prix de cession correspond au montant de la soulte due aux copartageants par l’attributaire du bien indivis. La circonstance que cette somme ne fasse pas l’objet d’un versement immédiat est sans incidence.
Quant au prix d’acquisition, celui-ci correspond au montant des droits originaires du copartageant cédant (copartageant autre que l’attributaire) dans l’indivision. Il s’agit de la quote-part de la valeur des titres ou droits au jour de leur entrée dans l’indivision revenant au copartageant cédant. La valeur des titres ou droits au jour de leur entrée dans l’indivision correspond :
– soit à la valeur brute des titres ou droits retenue pour la liquidation des droits de mutation à titre gratuit, en cas d’acquisition à titre gratuit (en pratique, il s’agit le plus souvent de la valeur réelle des titres ou droits au jour de la mutation à titre gratuit, la circonstance que le déclarant bénéficie d’une exonération ou d’un abattement étant à cet égard sans incidence).
– soit à la valeur d’acquisition ou de souscription des titres ou droits, en cas d’acquisition à titre onéreux.
Enfin, pour l’application de l’abattement pour durée de détention en cas de partage (CGI, art. 150-0 D bis), la durée de détention des titres ou droits cédés à l’attributaire est décomptée depuis le 1er janvier de l’année d’entrée des titres ou droits dans l’indivision, ou depuis le 1er janvier 2006 lorsque les titres ou droits sont entrés dans l’indivision avant cette date.
Cession ultérieure des titres ou droits par l’attributaire :
Lorsque le partage a donné lieu à l’imposition d’une plus-value ou à la constatation d’une moins-value à hauteur de la soulte versée, la cession par l’attributaire des titres ou droits antérieurement indivis obéit à des modalités de calcul particulières.
Le prix d’acquisition correspond au montant des droits originaires de l’attributaire dans l’indivision, auquel s’ajoute le montant de la soulte versée par celui-ci.
Pour l’application de l’abattement pour durée de détention des titres ou droits cédés, la durée de détention est décomptée :
– à partir du 1er janvier de l’année de constitution de l’indivision, pour la fraction de la plus-value correspondant à la part des titres ou droits détenus par l’attributaire depuis l’origine de l’indivision.
– à partir du 1er janvier de l’année du partage, pour la fraction de la plus-value correspondant à la part des titres ou droits acquis par l’attributaire au moyen de la soulte.
⇒ Régime de faveur
Même lorsqu’ils sont effectués à charge de soulte, les partages de valeurs mobilières, droits sociaux et titres assimilés peuvent, dans certains cas, ne pas donner lieu à l’imposition de la plus-value réalisée ou à la constatation de la moins-value imputable (CGI, art. 150-0 A, V).
Corrélativement, lors de la cession ultérieure des titres ou droits reçus lors du partage, il n’est pas tenu compte des soultes versées à l’occasion du partage.
Lorsque le partage porte sur des titres ou droits provenant d’une indivision successorale ou conjugale, celui-ci doit être effectué entre les membres originaires de l’indivision, leurs conjoints, des ascendants, des descendants ou des ayants droit à titre universel de l’un ou plusieurs d’entre eux.
Pour la détermination de la plus ou moins-value réalisée lors de la cession ultérieure des titres ou droits par l’attributaire, le prix d’acquisition s’entend de la valeur des titres ou droits cédés au jour de leur entrée dans l’indivision, à savoir :
– soit la valeur des titres ou droits retenue pour la liquidation des droits de mutation à titre gratuit, en cas d’acquisition à titre gratuit.
– soit la valeur d’acquisition ou de souscription des titres ou droits, en cas d’acquisition à titre onéreux.
Ainsi, il n’est pas tenu compte de la soulte versée lors du partage pour le calcul du gain net de cession des titres ou droits par l’attributaire.
Corrélativement, pour la détermination de l’abattement pour durée de détention (CGI, art. 150-0 D bis), la durée de détention des titres ou droits est décomptée à partir du 1er janvier de la date d’entrée du bien dans l’indivision ou depuis le 1er janvier 2006 (lorsque les titres ou droits sont entrés dans l’indivision avant cette date).
⇒ Licitation de valeurs mobilières, droits sociaux et titres assimilés
La licitation consiste en une vente, soit aux enchères, soit à l’amiable, de biens indivis.
Lorsque la licitation porte sur des valeurs mobilières, droits sociaux et titres assimilés visés et est effectuée au profit d’un tiers étranger à l’indivision, elle consiste en une cession à titre onéreux. La plus-value est alors imposable (ou la moins-value imputable) au nom de chaque coïndivisaire pour sa part dans l’indivision.
Il n’y a pas lieu, à cet égard, de distinguer suivant que la licitation fait ou non cesser l’indivision à l’égard de tous les biens et de tous les indivisaires.
Lorsque la licitation porte sur des valeurs mobilières, droits sociaux et titres assimilés et est effectuée au profit de l’un des coïndivisaires, son conjoint, ses descendants, ascendants ou ayant droit à titre universel, il convient de procéder à la même distinction que pour les partages, s’agissant de l’application du régime de faveur et des conséquences de cette distinction sur les modalités d’imposition de la plus-value réalisée lors de la cession ultérieure des titres ou droits.
⇒ Entrée en vigueur
Les dispositions de la présente instruction s’appliquent aux partages et aux licitations intervenant depuis le 1er janvier 2007.
Les règles relatives à l'imposition des plus-values immobilières en matière de partage de biens indivis font l'objet de commentaires particuliers dans une seconde instruction du même jour (Instr. 21 mai 2008, BOI 8 M-1-08). Rappelons, en outre, que les gains nets de cession de valeurs mobilières sont soumis à l’IR au taux de 18 % depuis le 1er janvier 2008 et aux prélèvements sociaux au taux de 11 %, lorsque le montant des cessions de titres réalisées au cours de l’année dépasse le seuil de cession fixé à 25 000 € pour l’imposition des revenus de l’année 2008 (voir p. 9 de ce numéro).
Instr. 21 mai 2008, BOI 5 C-3-08.
POUR EN SAVOIR PLUS :
Instr. 3 juill. 2001, BOI 5 C-1-01 ;
Instr. 22 janv. 2007, BOI 5 C-1-07.
Source Les Nouvelles Fiscales:
http://www2.newsmanagers.com/pages/lamy_nouvelles_fiscales/
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